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Obtenir des recettes fiscales suffisantes et une plus grande efficacité économique, tel est le défi fiscal que doivent relever les pays en développement. Il leur faut adapter la fiscalité à l'économie du pays tout en la rendant plus large et en la faisant pénétrer dans les zones dont elle est absente. Il est toujours périlleux de continuer à réformer une fiscalité : on risque de tomber d’un côté sur une saturation du système, de l’autre sur une instabilité de l’environnement fiscal avec son corollaire, la fragilité des situations juridiques… Alors, où faut-il, de plus en plus orienter les actions ? quelque part dans la conquête des niches. Voici, un vaste chantier que je me propose de visiter, en commençant par quelques considérations générales. Tel est le prétexte…

Le champ de la réflexion
Deux approches sont possibles: l'une, étroite, conduit à s'intéresser uniquement aux secteurs et zones qui échappent légalement à l'impôt; l'autre, plus large, amène à considérer d'autres éléments situés au-delà des limites objectives de la fiscalité: l'évasion et la fraude fiscales, les activités illégales et plus généralement, toutes celles que l'on classe parmi l'économie souterraine. La seconde approche permet de procéder au recensement et au classement des domaines non fiscalisés, en trois catégories principales:

  • La première regroupe les domaines légalement non fiscalisés. Cette non ­fiscalisation légale peut avoir deux origines:

  • Certains secteurs peuvent être sciemment laissés hors du champ d'application de l'impôt. C'est le cas, dans certaines législations, des revenus de l'agriculture et des revenus fonciers vis-à-vis de l'impôt sur le revenu, des reventes en l'étant et du commerce de détail vis-à-vis de la TVA, etc.
  • Dans d'autres cas, la non -fiscalisation résulte d'une exonération expresse. L'abandon de la matière imposable est volontaire. On peut, notamment citer les exonérations accordées par les codes des investissements, les «dépenses fiscales », et les zones franches. Dans ces trois situations, il s'agit de domaines légalement non fiscalisés.

- La deuxième catégorie de secteurs ou zones non fiscalisés comprend des domaines imposables en droit mais non fiscalisés en fait. C'est notamment vrai pour l'agriculture dans un certain nombre de pays en développement: bien que les codes des impôts des pays d'Afrique incluent l'agriculture, cette activité n'est parfois pas imposée. Cela peut être justifié par la situation économique des secteurs en cause, par l'absence de matière imposable évaluable, etc.

- La troisième catégorie est celle des domaines non fiscalisés en dépit de la lettre ou de l'esprit de la loi. Ce sont l'économie souterraine, l'évasion et la fraude fiscales, les activités illégales organisées: notamment la criminalité et la délinquance financières organisées de façon plus systématique que dans les pays développés.

Un objectif financier
Il s'agit d'abord de soumettre à l'impôt les contribuables ou les activités qui y échappent totalement et de mieux imposer ceux ou celles qui le sont incorrectement.

Par la suite, l'augmentation du nombre de contribuables et l'élargissement de la matière imposable sont les conditions d'un meilleur rendement de l'impôt. Cet objectif financier est commun à tous les pays. Pour les pays en développement le résultat recherché est, le plus souvent, un accroissement des recettes fiscales. Pour les pays développés, l'élargissement de la matière imposable peut permettre une baisse des taux d'imposition les plus élevés sans perte de recettes fiscales, objectif politiquement important dans le contexte « d'allergie fiscale ».

Les contraintes
Six types de contraintes paraissent importants:

  • la légitimité du principe de dépenses fiscales : elle est plus acceptable dans les pays développés, mais concerne également les pays en développement. Au delà d'une formulation polémique, il y a une vérité difficilement contestable : l'importance et surtout le nombre des régimes fiscaux dérogatoires sont liés au niveau élevé des prélèvements, qui ne seraient sans doute pas supportables sans les soupapes que constituent les dépenses fiscales. Un certain nombre d'entre elles sont d'ailleurs « d'origine », tandis que d'autres se sont ajoutés au fil du temps dans un phénomène d'entropie fiscale ;
  • l’insuffisante capacité administrative à rechercher et anéantir la grande fraude ;
  • la faible monétarisation de certains secteurs de l'économie, dans beaucoup de pays en développement: en effet, à côté du secteur moderne, coexiste une économie traditionnelle ou de subsistance, peu ou pas monétarisée. La matière imposable est de ce fait peu importante et difficile à appréhender, surtout si les règles fiscales sont sophistiquées et recourent à une comptabilité, même rustique;
  • l'insuffisante connaissance des secteurs non fiscalisés: par exemple, l'absence de cadastre notamment rend difficile l'imposition de l'agriculture sur une base forfaitaire;
  • l'absence de formation des contribuables: elle contrarie la mise en place d'un régime d'imposition déclarative et la détermination du bénéfice, du fait de l'absence de comptabilité probante et régulière;

- les facteurs religieux ou sociaux: les communautés religieuses souvent économiquement actives, ne s'acquittent pas toujours de leurs obligations fiscales.

Quelques principes de base
L'introduction de la fiscalité dans les domaines dont elle est absente ou insuffisamment présente comporte de multiples aspects et se pose en termes souvent différents et parfois similaires dans les pays en développement et dans les pays développés. Mais c'est chez les premiers que ce problème revêt l'importance la plus fondamentale. Pour eux, il convient de tracer empiriquement une voie qui prenne en compte les situations objectives et les objectifs de développement: il n'existe en ce sens aucune « solution miracle », aucune formule universelle.

Il paraît cependant possible de dégager trois principes:

  • le premier est d'éviter la défiscalisation quand elle n'est pas indispensable, car elle est peu réversible: il est toujours difficile, psychologiquement et politiquement de soumettre à nouveau à l’impôt un secteur qui a été précédemment défiscalisé;
  • le deuxième est de ne pas céder à l’esthétisme fiscal, c'est-à-dire à la sophistication ou à la mode; il faut s'efforcer d'adapter, dans tous les cas, les outils fiscaux aux moyens et aux besoins respectifs de l'administration et des contribuables;
  • le troisième principe consiste à agir avec modération et continuité afin de ne pas provoquer des distorsions économiques ou des tensions qui contrarieraient l'objectif de développement.

Dans la conclusion de son rapport de synthèse au troisième colloque « Fiscalité et Développement», M. Gérard RENARD mentionne finalement que « la défiscalisation est souvent néfaste: elle ne permet pas, en général, d'atteindre les objectifs économiques qui lui sont assignés ; elle constitue une pénalisation pour ceux qui n'en bénéficient pas ; enfin elle est difficile à remettre en cause, le moment venu »

La théorie des niches, telle qu’ébauchée ci-dessus, débouche sur la « théorie de la traque ». A suivre…
Par Hamid FALL
Inspecteur principal des Impôts, Analyste financier
Docteur en Droit
fallhamid@yahoo.fr